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Holger J. Haberbosch
Holger J. Haberbosch
Rechtsanwalt
Fachanwalt für Steuerrecht
Fachanwalt für Erbrecht
Zertifizierter Berater für Internationales Steuerrecht (DAA)


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Rechtsgebiete:
– Steuerrecht
– Steuerstrafrecht
– Erbrecht

Preisnachlässe Dritter können steuerpflichtiger Arbeitslohn sein

Bundesligaspieler denen von Dritten (hier einem Autohändler) erhebliche Preisnachlässe gewährt werden, müssen diesen als Arbeitslohn versteuern, da anzunehmen ist, dass dieser Preisnachlass nur auf Grund seiner Tätigkeit für den Bundesligaverein gewährt wurde und somit ein innerer Zusammenhang zwischen der Arbeitstätigkeit als Profifußballer und dem Rabatt angenommen werden kann.

FG München Urteil vom 25.08.2005, Az: 1 K 3173/04

Tatbestand

I. Streitig ist die Steuerbarkeit eines Preisnachlasses. Die Kläger (Kl) sind Ehegatten und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kl erzielt als Lizenzfußballspieler Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Im Streitjahr 1999 war er in der Zeit vom Januar bis Juni 1999 beim … e.V. beschäftigt und in der Zeit vom Juli bis Dezember 1999 beim … e.V.

Der Beklagte (das Finanzamt -FA-) veranlagte zunächst erklärungsgemäß (Einkommensteuerbescheid 1999 vom 17. August 2000). In einer Kontrollmitteilung vom 7. Oktober 2003 teilte das Finanzamt für Groß- und Konzernprüfung … mit, dass der Kl im Jahr 1999 einen Personenkraftwagen (PKW) der … erworben habe. Auf den Kaufpreis habe er am 22. März 1999 eine Gutschrift in Höhe von 17.789,76 DM erhalten, die mit dem Kaufpreis verrechnet worden sei. Hierfür sei die Fa. … AG verantwortlich, die davon überzeugt sei, mit derartigen Preisnachlässen für Fußballbundesligaspieler (15 %; für Spieler des … für geraume Zeit 20 %) ein wettbewerbsfähiges Konzept zur zielgerichteten Bedienung des für die Marke … in der Öffentlichkeit attraktiven Kundenkreises gefunden zu haben. Vor der Fahrzeugübergabe werde jeweils ein Foto gefertigt und zur weiteren Verwendung an die Zentrale geschickt. Voraussetzung für die Rabattgewährung sei auch, dass das Fahrzeug auf den Bundesligaspieler zugelassen werde. Die eingeräumten Rabatte wichen erheblich von den üblichen Preisnachlässen ab, die bei Normalkunden nach den Feststellungen der Betriebsprüfung bei maximal 3 bis 4 % lägen. Der Preisvorteil unterliege als sonstiger Bezug auch dann der Besteuerung, wenn er von Dritten eingeräumt werde.

Dementsprechend erließ das FA am 13. November 2003 einen Einkommensteueränderungsbescheid 1999, in dem die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit um 17.789 DM höher angesetzt wurden. Die Höhe des geldwerten Vorteils ist unstreitig.

Im Einspruchsverfahren wurde vorgetragen, dass zwischen dem Arbeitgeber des Kl und dem den Preisvorteil gewährenden Unternehmen (Fa. … ; im Folgenden: Fa. B) keine wirtschaftlichen Beziehungen bestünden. Arbeitslohn könne nur dann angenommen werden, wenn der Arbeitnehmer den Vorteil im tatsächlichen Zusammenhang mit seinem Dienstverhältnis bzw. als Frucht seiner Dienstleistung für den Arbeitgeber empfangen habe. Dieser Veranlassungszusammenhang sei im vorliegenden Fall nicht gegeben. Auch sei die von der Rechtsprechung geforderte innere Verknüpfung zwischen der Zuwendung des Dritten und der Leistung des Arbeitnehmers nicht ersichtlich. Der gewährte Preisvorteil habe seine Grundlage nicht in der Arbeitsleistung für den Arbeitgeber – es fehle an einer konkreten Leistung des Arbeitnehmers für seinen Arbeitgeber -, sondern in einer Leistung für den Dritten. Der Dritte handele auch nicht als Erfüllungsgehilfe für den Arbeitgeber.

Der Einspruch blieb ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung -EE- vom 15. Juni 2004).

Mit der Klage wird erneut vorgetragen, dass der gewährte Preisnachlass kein steuerbares Entgelt darstelle. Es könnten nur solche Vorteile als Arbeitslohn angesehen werden, die der Arbeitnehmer für konkrete Arbeitsleistungen für seinen Arbeitgeber erhalte. Es müsse sich also um Vorteile handeln, die im Sinne und im Interesse des Arbeitgebers erfolgen und auf die der Arbeitgeber letztlich einen entscheidenden Einfluss habe. Nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 22. Februar 1963 VI 165/61 U, BStBl III 1963, 306, sei von wesentlicher Bedeutung, ob der Arbeitnehmer der Überzeugung sei, eine Zahlung im Rahmen seines Arbeitsverhältnisses zu erhalten, auf die er einen Rechtsanspruch oder doch mindestens ein moralisches Anrecht zu haben glaubt. Sei der Arbeitnehmer jedoch der Ansicht, dass die Zuwendung aus einem anderen Grund erfolge, fehle im Allgemeinen der enge Zusammenhang mit dem Arbeitsverhältnis, so dass kein Arbeitslohn anzunehmen sei.

Als der Kl den PKW erworben habe, habe bereits festgestanden, dass er wenig später das Arbeitsverhältnis mit dem … auflösen werde. Damit scheide von vornherein die erforderliche innere Verknüpfung zwischen dem erlangten Vorteil und dem bestehenden Arbeitsverhältnis aus. Anders sei dies lediglich dann zu beurteilen, wenn den Spielern im Rahmen ihrer Vertragsverhandlungen von dem Bundesligaverein nahegelegt werde, ein bestimmtes Fabrikat zu benutzen, weil dies der betreffende Sponsor des Vereins so wolle. Im Streitjahr sei dies mindestens bei einem Bundesligaverein der Fall gewesen, dessen Sponsor mit … im Wettbewerb stehe.

Hieraus ergebe sich, dass der dem Kl gewährte Preisvorteil seine Grundlage nicht in der Arbeitsleistung für den Arbeitgeber habe, sondern allenfalls in einer Leistung für den Dritten, d.h. für die … AG. Diese gewähre die Vorteile ganz überwiegend im eigenen Interesse. Der dem Kl gewährte Preisvorteil stelle deshalb keinen Arbeitslohn dar.

Mit Beschluss des Senats vom 18. August 2005 wurde der Rechtsstreit dem Einzelrichter zur Entscheidung übertragen.

Die Kl beantragen,

den Einkommensteuerbescheid 1999 vom 13. November 2003 in Gestalt der EE vom 15. Juni 2004 in der Weise zu ändern, dass die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit um 17.789 DM niedriger angesetzt werden.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden erklärt.

Entscheidungsgründe

II. Die Klage ist nicht begründet.

Gem. § 19 Abs. 1 Nr. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit auch Vorteile, die für die Beschäftigung im privaten Dienst gewährt werden. Hierzu zählen grundsätzlich auch Preisnachlässe, die der Arbeitgeber aufgrund des Dienstverhältnisses einzelnen Arbeitnehmern auf eigene Waren oder Dienstleistungen einräumt (sog. Personalrabatte). Gewährt deshalb ein PKW-Hersteller seinen Arbeitnehmern anlässlich des Kaufs von Neuwagen Rabatte, unterliegen diese der Besteuerung. Ein ganz überwiegend eigenbetriebliches Interesse, das die Zuwendungen eines wirtschaftlichen Vorteils ausschließen würde, kann in diesen Fällen auch dann nicht angenommen werden, wenn der Automobilhersteller mit der Rabattgewährung auch das Ziel verfolgt, sich einen eigenständigen speziellen Kundenkreis zu schaffen, oder sich für die eigenen Produkte dadurch eine Werbewirkung erhofft (BFH-Urteil vom 4. Juni 1993 VI R 95/92, BStBl II 1993, 687).

Wird der Vorteil dem Arbeitnehmer nicht von seinem Arbeitgeber, sondern von einem Dritten zugewendet, kann dieser ebenfalls Arbeitslohn darstellen (vgl. BFH-Urteil vom 30. Mai 2001 VI R 123/00, BStBl II 2002, 230, zur Rabattgewährung für Versicherungsleistungen), falls der Vorteil durch das Dienstverhältnis veranlasst ist und es sich um ein Entgelt für die Tätigkeit des Arbeitnehmers handelt. An die Unmittelbarkeit des Veranlassungszusammenhangs zwischen Zuwendung und Arbeitsverhältnis sind hierbei keine allzu hohen Anforderungen zu stellen. Für die Annahme von Arbeitslohn genügt auch ein loser Zusammenhang (BFH-Urteil vom 19. Juli 1974 VI R 114/71, BStBl II 1975, 181). Andererseits kann Arbeitslohn nur dann angenommen werden, wenn zwischen der Zuwendung des Dritten und der Arbeitsleistung des Arbeitnehmers eine innere Verknüpfung besteht und der Dritte nicht gegen den Willen und die Interessen des Arbeitgebers handelt (BFH-Urteil vom 24. Oktober 1990 X R 161/88, BStBl II 1991, 337). Ausreichend ist jedenfalls, wenn der Dritte für Rechnung des Arbeitgebers tätig wird (sog. Leistungsmittler; im Falle des BFH-Urteils vom 4. Juni 1993 VI R 95/92, BStBl II 1993, 687, der Händler). Nicht durch das Arbeitsverhältnis veranlasst sind dagegen Einnahmen, die auf eigenen, unmittelbaren rechtlichen oder wirtschaftlichen Beziehungen zwischen dem Steuerpflichtigen und dem Dritten beruhen (BFH-Urteil vom 24. Oktober 1990 X R 161/88, BStBl II 1991, 337).

Ein sachlicher Zusammenhang zwischen der beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers und der Vorteilszuwendung durch den Dritten allein reicht für die Annahme von Arbeitslohn nicht aus. Darüber hinaus ist erforderlich, dass der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist. Nicht erforderlich ist, dass die Gegenleistung vorher ausdrücklich vereinbart und der Höhe nach festgelegt wird. Entscheidend ist vielmehr, dass der Vorteil aus der Sicht des Arbeitnehmers wirtschaftlich als Frucht seiner gegenüber dem Arbeitgeber erbrachten Arbeitsleistung gesehen wird (BFH-Urteil vom 23. Oktober 1992 VI R 62/88, BStBl II 1993, 117, und vom 22. Februar 1963 VI 165/61 U, BStBl III 1963, 306). Unerheblich ist es hierbei, ob es sich um laufende oder einmalige Bezüge handelt, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht und unter welcher Bezeichnung oder Form – vgl. § 2 Abs. 1 Satz 2 Lohnsteuer – Durchführungsverordnung – sie gewährt werden (BFH- Urteil vom 24. Oktober 1990 X R 161/88, BStBl II 1991, 337).

Nicht als Gegenleistung wurden beispielsweise Streikunterstützungen der Gewerkschaften sowie Zuschüsse angesehen, die der Bund an die Bahnversicherungsanstalt (Abteilung B) zugunsten der Arbeitnehmer des Bundeseisenbahnvermögens leistet (vgl. BFH- Urteile vom 24. Oktober 1990 X R 161/88, BStBl II 1991, 337, und vom 30. Mai 2001 VI R 159/99, BStBl II 2001, 815). Zahlungen infolge eines anderen Rechtsgrundes wurden auch für Belohnungen angenommen, die die Berufsgenossenschaft an die Arbeitnehmer eines Bauunternehmens für deren besondere Verdienste bei der Verhütung von Unfällen zahlt (BFH-Urteil vom 22. Februar 1963 VI 165/61 U, BStBl III 1963, 306).

Demgegenüber wurden von der Rechtsprechung beispielsweise die Zuwendung eines Aktionärs an ein Vorstandsmitglied einer Aktiengesellschaft für dessen besondere Verdienste um das Unternehmen sowie die Zahlung von Trinkgeldern in Gastwirtschaften als durch das Arbeitsverhältnis veranlasst und als Gegenleistung (Frucht) für die dem Arbeitgeber gegenüber erbrachte Dienstleistung beurteilt (BFH-Urteile vom 24. Februar 1981 VIII R 109/76, BStBl II 1981, 707, vom 23. Oktober 1992 VI R 62/88, BStBl II 1993, 117, und vom 24. Oktober 1997 VI R 23/94, BStBl II 1999, 323).

In Anwendung dieser Grundsätze kommt das Gericht im Streitfall zu dem Ergebnis, dass die von der Fa. … AG erteilte Gutschrift nicht nur durch das Arbeitsverhältnis des Kl mit dem … veranlasst, sondern in einem weiteren Sinn auch als Gegenleistung für seine sportlichen Leistungen zu beurteilen ist, die er gegenüber diesem Verein als seinem ehemaligen Arbeitgeber erbrachte bzw. bereits erbracht hatte. Da der Kl weder für die Fa. B noch die … AG – z.B. durch die Erbringung von Werbeleistungen – tätig war, erlangte er die Gutschrift aus seiner Sicht nicht als Entgelt für eine Tätigkeit im Dienste für diese Unternehmen, sondern letztlich als Frucht seiner sportlichen Betätigung für den … .

Die bei der Fahrzeugübergabe erfolgte Fertigung eines Fotos und dessen Weiterleitung an die Zentrale von … können nicht als Grund für die Gewährung der Gutschrift angesehen werden. Nach Auffassung des Gerichts wurde die Gutschrift vielmehr mit Rücksicht auf die Eigenschaft des Kl als Bundesligaspieler des … gewährt, was für eine innere Verknüpfung der Gutschrift mit den vom Verein bezogenen Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit spricht.

Inwieweit die … AG hierbei eigene Interessen verfolgte, spielt hinsichtlich der Frage der Einkünftezuordnung keine Rolle. Dass sich die … AG durch die Rabattaktion einen gewissen Imagegewinn erhoffte – das sportliche Image der Bundesligaspieler sollte durch das Fahren von Fahrzeugen der Marke …offenbar auf das Image der … AG abfärben -, ist zwar nicht von der Hand zu weisen. Dieses Motiv allein reicht aber für die Annahme eines eigenständigen Vertragsverhältnisses bzw. Rechtsgrundes für die Gewährung der Gutschrift nicht aus.

Entgegen der Ansicht der Kl ist es für die Steuerbarkeit der von dritter Seite erlangten Vorteile nicht erforderlich, dass diese im Sinne und im Interesse des Arbeitgebers gewährt werden oder dass der Arbeitgeber einen entscheidenden Einfluss auf die Vorteilsgewährung hat. Allenfalls lässt sich der Rechtsprechung entnehmen, dass die Zahlungen nicht gegen den Willen und gegen die Interessen des Arbeitgebers erfolgen dürfen, was im Streitfall aber nicht angenommen werden kann. Unerheblich ist auch, dass das Arbeitsverhältnis mit dem … bereits kurze Zeit nach Erwerb des PKW aufgelöst wurde und die Auflösung im Erwerbszeitpunkt bereits feststand.

Im Übrigen ist darauf hinzuweisen, dass der aus der Gutschrift resultierende Vermögenszuwachs auch dann, falls die Gutschrift entsprechend dem klägerischen Vortrag auf der Grundlage eines eigenständigen Vertragsverhältnisses mit der Fa. B bzw. der … AG gezahlt worden wäre, nicht als nicht steuerbar angesehen werden könnte. In diesem Falle unterläge der Vermögenszuwachs zwar nicht der Besteuerung nach § 19 EStG. Unter den genannten Umständen wäre er aber entweder den gewerblichen Einkünften zuzurechnen oder, falls die Voraussetzungen der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr oder – wie beispielsweise bei einer einmaligen Leistung – der Nachhaltigkeit nicht vorlägen, als sonstige Leistung gem. § 22 Nr. 3 EStG steuerbar.